Režim přenesení daňové povinnosti, známý také jako reverse charge, je speciální úprava zdanění, kdy povinnost přiznat a zaplatit DPH přechází z dodavatele na příjemce zdanitelného plnění. Tento režim se aplikuje na vybrané typy zboží a služeb, které jsou specifikovány v zákoně o dani z přidané hodnoty (ZDPH) a souvisejících nařízeních vlády.
Přenesení daňové povinnosti u betonářské ocele
Společnost se zabývá nákupem a prodejem betonářské ocele. Společnost prodává betonářskou ocel jednak v nezměněném stavu a jednak již zpracovanou (nastrihanou, ohýbanou) podle požadavky konkrétního zákazníka.
- Prodej v nezměněném stavu: Za tržbu z prodeje zboží bude považován pouze prodej ocele v nezměněném stavu.
- Spracovaná ocel: V případě zpracování ocele už půjde o tržbu z prodeje vlastních výrobků. Dochází k změně původního stavu ocele, čiže jde o výrobu, jejíž výsledkem bude prodej vlastních výrobků. V tomto případě nejde o dodání služby.
V oboch případech jde o dodání kovů. Při splnění podmínky zaradení do příslušných kódů Společného celního sazebníku a při vystavení faktury tuzemskému platiteli DPH za jejich dodání, kde základ daně bude rovný nebo vyšší jako 5 000 EUR, půjde podle Zákona č. 222/2004 Z. z. o dani z přidanej hodnoty o případ přenosu daňové povinnosti na příjemce plnění.
Přenesení daňové povinnosti u dodání betonu a betonářských prací
Předpokládejme situaci, kdy firma má v majetku domíchávač betonu a u firmy Cemex nakoupí beton. Firma Cemex fakturuje včetně DPH 20% (předpokládám že jako beton k lití, na který se RPDP nevztahuje). Náš řidič tento beton odveze na stavbu odběrateli (plátci DPH) a pouze tam beton vylije do připraveného bednění, které ale pro stavbu připravil odběratel a tento si i sám provádí betonářské práce svými zaměstnanci (stavba je pro jeho ekonomickou činnost).
V takovém případě je důležité posoudit, zda bychom měli odběrateli fakturovat v režimu přenesení daňové povinnosti dle zatřídění 43.99.40 - betonářské práce, kde je uvedeno, že sem patří i lití betonu do bednění a jiné práce obecně používající beton, nebo zda se i na nás vztahuje zatřídění 23.63.10 - beton připravený k lití.
Čtěte také: Betonová podlaha: detaily a postup
Důležité je mít na paměti ustanovení § 36 odst. 3 písm. d) ZDPH, kdy se do základu daně pro účely režimu přenesení daňové povinnosti zahrnují i materiál, konstrukce, stroje a zařízení, které se do stavby nebo její součásti montážními a stavebními pracemi zabudují nebo zamontují. Samotné dodání stavebního materiálu nebo dodání nezabudovaného, volně stojícího vybavení stavby se do výpočtu pro režim přenesení daňové povinnosti nezahrnou (aplikuje se běžný režim).
Také sem patří poskytnutí pracovníků (viz § 14 odst. 1 zákona č. 435/2004 Sb., o zaměstnanosti, ve znění pozdějších předpisů) pro stavební nebo montážní práce, které odpovídají číselnému kódu klasifikace produkce CZ-CPA 41 až 43.
V praxi dochází k nejasnostem, zda použít režim přenesení daňové povinnosti i na práce charakteru instalace, opravy a údržby u zařízení, která jsou do stavby zabudována, nebo pevně přichycena šrouby nebo nýty či pevně připojená na rozvody elektrické sítě, kanalizace nebo vody, rozvody plynů, případně rozvody vzduchotechniky. Legislativními kroky se nakonec dospělo k platnému závěru, že veškeré příslušné instalace, opravy a údržba zařízení pevně připojeného ke stavbě, představující svým charakterem stavební a montážní práce (s výjimkou drobných oprav a údržby prováděných v rámci „správcovské“ činnosti či komplexního úklidu pod kódem 81), uvedené jako takové v kódech 41 až 43, musí být považovány za stavební a montážní práce, na které se vztahuje ustanovení § 92e zákona o DPH, jestliže daná oprava či údržba není explicitně uvedena v jiných kódech CZ-CPA.
Je-li v rámci jedné služby poskytnuta jako hlavní stavební práce zatříděná v kódu 41 až 43 CZ-CPA, pak se režim přenesení daňové povinnosti uplatní i na činnosti, které nepatří do kódů 41 až 43 CZ-CPA, nicméně jsou součástí služby jako celku. Naopak pokud je jako hlavní poskytnuta služba, která nespadá do kódu 41 až 43 CZ-CPA, a není tak v režimu přenesení daňové povinnosti, pak se režim přenesení daňové povinnosti neuplatní ani na žádnou ze souvisejících poskytnutých služeb. Pokud jde o určení, která služba je hlavní a která vedlejší, platí pravidlo, že služba, která je vedlejší, je pouze prostředek k zajištění hlavní služby poskytovatele plnění za co nejvýhodnějších podmínek. Důležité je, aby se jednalo o služby poskytnuté mezi týmiž subjekty.
Obecná pravidla a specifika režimu přenesení daňové povinnosti
Daň ve většině případů přenesené daňové povinnosti odvádí příjemce plnění, a to tzv. samovyměřením, tj. přiznáním daně na výstupu a současným uplatněním odpočtu na vstupu (jestliže byly splněny podmínky nároku na odpočet) - v takovém případě je výsledná daňová povinnost 0. Za správnost vypočtené daně odpovídá plátce, pro kterého je plnění uskutečněno (příjemce plnění).
Čtěte také: Betonová dlažba na zahradě
Datum uskutečnění zdanitelného plnění (DUZP)
DUZP se řídí obecnými pravidly uvedenými v § 21 ZDPH. Pokud se jedná o dodání zboží = den dodání. U stavebních činností se často uzavírají smlouvy o dílo. Zde se za DUZP považuje den převzetí a předání díla nebo jeho dílčí části. Zálohy v rámci tuzemských RCH se neřeší, nevzniká povinnost daň přiznat a zaplatit. Režim RCH se neaplikuje zpětně na daň, u které vznikla povinnost ji přiznat z titulu přijetí zálohy.
Příklad výpočtu základu daně při přechodu na RCH
Plátce přijal zálohu na služby ve výši 121 000 Kč v únoru (jedná se o službu podléhající základnímu režimu). Finální faktura bude vystavena v dubnu na celkovou částku 300 000 Kč. Plátce odvedl DPH v únoru z přijaté zálohy, Základ daně (ZD) = 121 000/121×100 = 100 000 Kč, DPH = 121 000/121×21 = 21 000 Kč. ZD pro RCH bude činit = 300 000 - 100 000 = 200 000 Kč. Pokud by byl aplikován RCH od začátku, tak daň bude = 300 000×0,21 = 63 000 Kč.
Podmínky pro aplikaci RCH
Režim RCH nelze použít v případě, že o plátci, který uskutečnil nebo přijal zdanitelné plnění, nebyla ke dni uskutečnění tohoto plnění zveřejněna způsobem umožňující dálkový přístup skutečnost, že je plátcem, a to do dne, ve kterém je tato skutečnost o těchto plátcích zveřejněna způsobem umožňující dálkový přístup, viz § 92a odst. 6 ZDPH. Dále se tento režim nepoužije u záloh, pokud ke dni poskytnutí zálohy příjemce není plátcem DPH.
Co musí platit, aby na plnění mohla být aplikována RCH?
- Musí se jednat o plátce (prodávající i nakupující).
- Musí se jednat o plnění v rámci ekonomické činnosti.
- Od nakupujícího musí mít prodávající souhlas (souhlas může být ústní, písemný i tzv. konkludentní, např. zaplacením faktury v režimu RCH).
Kdy se RCH nepoužije
Co se stane, pokud subjekt poskytuje plnění, která spadají do RCH a takový subjekt měl být plátcem daně (překročil obrat), ale nepodal přihlášku k registraci a Finanční úřad (FÚ) na to přišel a zaregistroval subjekt zpětně? Takový plátce nemůže zpětně aplikovat režim RCH, použije tedy běžný režim. Režim RCH použije ode dne, kdy je zveřejněna skutečnost, že je registrován jako plátce daně (pokud např. Za období, kdy měl být subjekt plátcem DPH, může nárokovat DPH. Může nárokovat DPH i dle § 79 ZDPH (zpětně od registrace, pokud tedy registrace je k 1. lednu X0, tak zpětně 12 měsíců může ještě nárokovat DPH, pokud jsou splněné podmínky). Zpětně uplatněné DPH lze nárokovat pouze v prvním daňovém přiznání, tj. Daňová povinnost v rámci plnění, které patří do RCH zůstává u poskytovatele.
Čtěte také: Polské betonové jímky: kvalita
Opravy základu daně
Oprava ZD může být provedena do sedmi let od konce kalendářního roku, ve kterém došlo k převzetí díla - viz § 42 odst. 9 písm. a). Pokud se jedná o plnění RCH, kdy přiznal daň na vstupu a zároveň uplatnil plný nárok na odpočet v jednom zdaňovacím období, nevzniká úrok z prodlení, viz § 104 odst. 7 písm. Pokud je nárok na odpočet uplatněn v částečné výši, úrok z prodlení se předepíše z částky daně snížené o uplatněný nárok na odpočet, viz § 104 odst. 7 písm. Pokud příjemce přizná daň v jiném zdaňovacím období, než ve kterém měl správně přiznat, hrozí mu úrok z prodlení.
Příklad: Plátce přijal finální daňový doklad na stavební práce v administrativní budově ve výši 500 000 Kč. Později došlo k reklamaci, kdy dodavatel poskytl slevu 150 000 Kč. Finální daňový doklad byl uveden na ř. 10 + 43 v ZD 500 000 Kč, DPH 105 000 Kč (základní sazba daně). Opravný daňový doklad (ODD) je třeba uvést do DPH již za měsíc duben, tj. za měsíc, kdy jsem se o opravě dozvěděl nebo dozvědět mohl (nečekám na ODD, jelikož daň není zvyšována).
Kontrolní hlášení
Dodavatel vykazuje zboží či služby, které podléhají režimu RCH na řádku 25 daňového přiznání. Odběratel zboží nebo příjemce služby podléhající režimu RCH je vykazuje na řádcích 10, 11 a 43, 44. Odběratel zodpovídá za správné přiznání výše daňové povinnosti (zda je služba či zboží ve snížené nebo základní sazbě). V kontrolním hlášení dodavatel vykazuje tato plnění v oddíle A.1. Může se i stát, že u příjemce bude vyplněn ř. 10/11, ale na ř. 43/44 bude nárok na odpočet 0 nebo v jiné než plné výši.
Pokud se oba subjekty nedomluví, přijde výzva od FÚ na nesprávnosti v kontrolním hlášení (částky se nespárují), jelikož poskytovatel uvede plnění na ř. 1/2, nikoli na ř. 25, a tak to nebude sedět v kontrolním hlášení.
Závazné posouzení
Pokud si subjekt není jistý, zda se na dané plnění aplikuje RCH, může podat žádost o závazné posouzení. Závazné posouzení podléhá správnímu poplatku 10 000 Kč, viz zákon č. 634/2004 Sb., o správních poplatcích.
Plnění podléhající režimu přenesení daňové povinnosti
GFŘ vydalo informaci k režimu přenesení daňové povinnosti u vybraných plnění s účinností od 1. 7. 2014. Plnění uskutečněná vůči odběrateli i mezi společníky (sdružení bez právní subjektivity) navzájem, podléhají stejnému daňovému režimu.
Režim přenesení daňové povinnosti se aplikuje na následující oblasti:
- Zlato (§ 92b odst. 1 a 2 ZDPH)
- Plátce dodává buď neopracované zlato (s výjimkou investičního zlata dle § 92 odst. 5 ZDPH) o ryzosti minimálně 333 tisícin (ve slitcích, plátcích, cihlách apod.) nebo zprostředkovává dodání investičního zlata, které bylo osvobozeno od daně a u kterého se výrobce rozhodl uplatnit daň. RCH se nepoužije při dodání zlatnických výrobků jako jsou např. šperky.
- Dodání nemovité věci (§ 92d odst. 1 ZDPH)
- Plátce dodává nemovitou věc osvobozenou od daně, u které se rozhodl uplatnit dobrovolně daň. Dodání nemovité věci v režimu RCH je možné pouze tehdy pokud s tím kupující souhlasí (jinak je považováno za osvobozené plnění), viz § 55a odst. 4, § 56 odst. 8 a § 62 odst. 3.
- Dodání nemovité věci v nuceném prodeji (§ 92d odst. 2 ZDPH).
- Stavební a montážní práce (§ 92e odst. 1 ZDPH)
- Jedná se o nejčastější případ, ve kterém se setkáme s RCH. Před použitím je však potřeba zvážit, zda se dané plnění opravdu vyskytuje v číselném kódu klasifikace.
- Stavební a montážní práce - poskytnutí pracovníků (§ 92d odst. 4a).
- Dodání zboží poskytnutého jako záruka (§ 92f odst. 1 písm. a) ZDPH)
- V případě poskytnutí zboží plátcem (ručitelem) jiném plátci (příjemci záruky) jako záruky. Většinou se vyskytuje v případech, kdy ručitel má omezenou schopnost uhradit své závazky (např. bance).
- Dodání zboží po realizaci výhrady vlastnictví (§ 92f odst. 1 písm. b) ZDPH)
- Obdobný případ jako při realizaci dodání zboží jako záruky. V tomto případě plátce dodává zboží kupujícímu s výhradou vlastnictví (např. po zaplacení poslední splátky). Kupující neplatí řádně své splátky, a tak dodavatel (prodávající) postoupil své právo na realizaci této výhrady třetí osobě (např. bance nebo jinému plátci). Tato třetí osoba realizuje výhradu vlastnictví, čímž dojde k dodání zboží této třetí osobě (poté má tato třetí osoba nárok na odpočet).
- Dočasný režim RCH (§ 92f ZDPH)
- Dočasný režim RCH se použije dle § 92f ZDPH u zboží nebo služby poskytnuté dle přílohy č. 6 ZDPH. U dočasného režimu RCH je stanoveno nařízením vlády č. 361/2014 Sb., že prodej zboží dle přílohy č. 6 do 100 000 Kč (ZD) včetně podléhá běžnému režimu DPH.
- Pokud je částka rovna 100 000 Kč a na daný druh plnění se aplikuje limit, RCH se nepoužije, musí to být nad 100 000 Kč, tj. 100 001 Kč a více.
- Částka 100 000 Kč se posuzuje jako celková částka základu daně na faktuře, tudíž pokud na faktuře bude např. seno za 60 000 Kč a krmný ječmen za 50 000 Kč, tak dohromady je základ daně nad 100 000 Kč a použije se RCH.
- Pokud daňový subjekt v jednom dni vystaví 2 daňové doklady se stejným DUZP pro stejného odběratele, kdy úhrn obou faktur je sice nad 100 000 Kč, ale samostatně limit překročen není, RCH se neaplikuje.
- Zmocňovací ustanovení (§ 92g ZDPH)
- Jedná se o zmocňovací ustanovení, které umožňuje vládě stanovit nařízením, že RCH se použije max. na dobu 9 měsíců na dodání zboží a poskytnutí služby, u kterých byly zjištěny rozsáhlé podvody.
Kódem nomenklatury celního sazebníku se pro účely přílohy rozumí číselné označení zboží uvedené v příloze I nařízení Rady (EHS) č. 2658/87 ze dne 23. 7. 1987 o celní a statistické nomenklatuře a o společném celním sazebníku.
Příloha č. 6 ZDPH - Přehled zboží a služeb v režimu dočasného RCH
| Bod v příloze | Dodání zboží / poskytnutí služby, u nichž se aplikuje RCH | Účinnost | Limit 100 000 Kč (ZD) | Nařízení vlády |
|---|---|---|---|---|
| 1. | Převod povolenek na emise skleníkových plynů podle zákona upravujícího podmínky obchodování s povolenkami na emise skleníkových plynů. | 1. 1. 2015 | NE | 361/2014 Sb. |
| 2. | Dodání mobilních telefonů, kterými se pro účely daně z přidané hodnoty rozumí zařízení vyrobená nebo upravená pro použití ve spojení se sítí, která má licenci, a provozovaná na stanovených frekvencích, bez ohledu na to, zda mají další využití. | 1. 4. 2015 | ANO | 361/2014 Sb. |
| 3. | Dodání zařízení s integrovanými obvody, jako jsou mikroprocesory a centrální procesorové jednotky, ve stavu před zabudováním do výrobků pro konečné uživatele. | 1. 4. 2015 | ANO | 361/2014 Sb. |
| 4. | Dodání plynu a elektřiny obchodníkovi vymezenému v § 7a odst. 2 ZDPH. | 1. 2. 2016 | NE | 11/2016 Sb. |
| 5. | Dodání certifikátů plynu a elektřiny. | 1. 2. 2016 | NE | 11/2016 Sb. |
| 6. | Poskytnutí telekomunikačních služeb (tento režim se neaplikuje na poskytování telekomunikačních služeb plátcem pro koncového zákazníka). | 1. 10. 2016 | NE | 296/2016 Sb. |
| 7. | Dodání herních konzolí, tabletů a laptopů. | 1. 4. 2015 | ANO | 361/2014 Sb. |
| 8. | Dodání obilovin a technických plodin, včetně olejnatých semen (sójové boby, semena řepky, slunečnicová semena) a cukrové řepy. | 1. 4. 2015 (pro cukrovou řepu platí datum 1. 9. 2015) | ANO | 361/2014 Sb. (od 1. 7. 2015 Nařízením vlády č. 155/2015 Sb.) |
Příklady postupu při změnách objednávek a reklamacích s limitem 100 000 Kč
Jak by se postupovalo, kdyby byla např. poskytnuta záloha za 101 000 Kč, kdy se předpokládá, že bude použit RCH, a tak není záloha předmětem zdanění, ale finální faktura bude znít na částku 90 000 Kč? V takovém případě je potřeba provést opravu základu daně a přiznat DPH v běžném režimu.
Jak by se postupovalo, kdyby byla situace opačná? Objednávka by byla na částku 90 000 Kč, záloha 30 000 Kč (uplatněna daň), ale poté byla objednávka upravena a celková cena na faktuře před odečtením zálohy je 110 000 Kč? Ze zálohy bylo odvedeno DPH ve výši 5 207 Kč (30 000/121×21). Kdyby se aplikoval RCH hned od začátku, odvedlo by se na DPH 23 100 Kč (110 000×0,21), je tedy třeba dopočítat ZD, ze kterého bude odvedeno DPH v rámci RCH = (110 000 - 30 000/121×100) = 85 207 Kč, z toho DPH v rámci RCH 17 893 Kč.
Co se stane, když finální faktura je nad 100 000 Kč, ale po reklamaci je hodnota pod 100 000 Kč a postupuje se dle § 43 ZDPH? V takovém případě se původní plnění nechá v režimu RCH a na snížení ceny se aplikuje běžný režim.
Co se stane, když finální faktura je pod 100 000 Kč a po reklamaci je celková hodnota nad 100 000 Kč? Např. mějme fakturu na dodání telefonů za 90 000 Kč, po reklamaci je celková částka 120 000 Kč. Poté se na reklamaci aplikuje RCH, původní plnění se ovšem nechá v běžném režimu.
Další aspekty a praktické tipy
Základním předpokladem pro povinnost použít režim přenesení daňové povinnosti je to, že jak příjemce, tak i poskytovatel plnění vystupují jako osoby povinné k dani, tedy v rámci své ekonomické činnosti. Pro případy, kdy příjemci zdanitelných plnění jsou veřejnoprávními nebo neziskovými subjekty, kteří vedle své hlavní činnosti provozují i tzv. ekonomickou činnost a jsou registrováni jako plátci DPH, Česká daňová správa doporučila, aby z hlediska jistoty u poskytovatele plnění příjemce plnění písemně prohlásil, že přijaté plnění použije výlučně pro účely, které nejsou předmětem daně, resp. které nejsou předmětem daně, a že tudíž není osobou povinnou k dani. Samozřejmě toto potvrzení má význam pouze tehdy, kdy příjemce plnění je registrován jako plátce DPH.
Česká daňová správa „vyřešila“ tento problém ve prospěch dodavatele stavebních prací svým stanoviskem (odpovědí na dotaz), podle kterého ze skutečnosti, že příjemce plnění poskytnul svoje DIČ a je registrován jako plátce DPH, lze dovodit, že tímto deklaruje, v jaké pozici bude vystupovat ve vztahu k poskytovanému plnění. Příjemce plnění danou věc potvrzuje i tím, že akceptuje veškeré daňové doklady, které mu bude dodavatel v souvislosti s tímto plněním vystavovat a na kterých uvede (podle § 92a odst. 2 ZDPH) sdělení „režim přenesení daňové povinnosti“. V případě chybných fakturací, kdy příjemce plnění zjistí, že fakturované práce se týkaly výhradně jen činností osvobozených od daně bez nároku na odpočet daně, a že na tato plnění neměl být použit režim přenesení daňové povinnosti, se jako druhé řešení nabízí „splnit“ daňovou povinnost za dodavatele.
tags: #betonova #ocel #prenesna #danova #povinnost